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Breves considerações sobre o instituto da Substituição Tributária  
           
 

A substituição tributária é imputação de responsabilidade por obrigação tributária de terceiro que não praticou o fato gerador, mas que tem vinculação indireta com o real contribuinte.

O Supremo Tribunal Federal, no julgamento da ADIN 1851-4/AL, decidiu que a base de cálculo presumida no regime de substituição tributária é definitiva, privilegiando a praticidade em detrimento de princípios caros ao Estado de Direito como a legalidade, a capacidade contributiva e a isonomia.

É certo que, quando implementada a substituição tributária progressiva, a economia era controlada e sofria intensa intervenção do Estado em todos os setores produtivos, o que tornava a base de cálculo dos tributos praticamente tabelada.

Atualmente, o contribuinte atua em um mercado de economia instável e competitiva, de preços variáveis, surgindo reais problemas com a substituição para frente, porquanto, salvo raras exceções, os recolhimentos são presumidos em patamares superiores aos reais, causando deformações na tributação antecipada e ferindo o princípio constitucional da capacidade contributiva dos sujeitos passivos.

Destarte, além do encargo de recolher o tributo, o empresário também arca com o risco e as conseqüências administrativas e penais previstas na Lei, sendo que qualquer descuido pode gerar prejuízos relevantes.

O substituído sofre ainda com a obrigação de pagar o tributo antes de ter seu patrimônio aumentado por conta da ocorrência de seu fato gerador, e face a este “adiantamento” ao Estado, deixa de se remunerar pela aplicação de seu dinheiro, que poderia ser investido em atividade geradora de riquezas, e na própria empresa.

Nesse diapasão, o instituto tributário tratado impõe ao substituído considerável interregno de tempo entre o pagamento antecipado do imposto e a concretização de venda ao terceiro consumidor, apresentando-se, na prática, semelhante ao empréstimo compulsório.

Como breve explicação de como se opera a substituição tributária, acompanhe-se o seguinte exemplo, feito com base nos termos da LC 87/96, aplicável ao ICMS.

 Considerando os dados exemplificativos: preço normal de venda: R$ 100,00; alíquota: 17%; despesas acessórias (frete, seguro, e outros encargos cobrados ou transferíveis ao adquirente): R$ 10,00; e margem de valor agregado (inclusive lucro, relativa às operações ou prestações subseqüentes): 30%.

a) preço normal de venda: R$ 100,00;

b) despesas acessórias: R$ 10,00;

c) base de cálculo da própria operação: R$ 110,00;

d) ICMS da própria operação, calculada à base de 17% sobre "c": R$ 18,70;

e) base de cálculo do imposto retido ("c" + 30%): R$ 143,00;

f) ICMS retido ("e" x 17% - "d"): R$ 5,61;

g)valor total da Nota Fiscal: R$ 115,61.

 Contudo, apesar dos revezes que a substituição tributária acarreta, o art. 10 da LC nº 87/96, trata da restituição dos “prejuízos” sofridos nessa operação, determinando que:

 “Art. 10. É assegurado ao contribuinte substituído o direito de restituição do valor do imposto pago por força da substituição tributária, correspondente ao fato gerador presumido que não se realizar:

 § 1º. Formulado o pedido de restituição e não havendo deliberação no prazo de noventa dias, o contribuinte substituído poderá se creditar, em sua escrita fiscal, do valor do objeto do pedido, devidamente atualizado segundo os mesmos critérios aplicáveis ao tributo.

 § 2º. Na hipótese do parágrafo anterior, sobrevindo decisão contrária irrecorrível, o contribuinte substituído, no prazo de quinze dias da respectiva notificação, procederá ao estorno dos créditos lançados, também devidamente atualizados, com o pagamento dos acréscimos legais cabíveis.”

 Assim, é possível ao substituído se ressarcir de ônus tributário desprovido de causa jurídica, ou seja, pago a maior ou pago sem a concretização de fato gerador futuro, devendo buscar imediatamente seu crédito junto ao Fisco.

 Assegura ainda a EC nº 3/93 (que inseriu o § 7º ao art. 150 da CR/88) “a imediata e preferencial restituição da quantia paga, caso não se realize o fato gerador presumido", não correspondendo com o aludido prazo de noventa dias.”

 A mesma regra prática deverá ser aplicada no caso de pagamento a maior do ICMS, em razão da substituição, mediante crédito na própria escrita fiscal do contribuinte substituído, para compensação com débitos subseqüentes, na forma do Decreto-Lei nº 406/68, ou, alternativamente, mediante nota fiscal emitida contra contribuinte substituto, como previsto no Protocolo ICMS nº 11/91.

Dra. Cristhiane Xavier Imamura

OAB/SP n. 229.820

 Fonte de pesquisa: site jus navigandi, Delegacia da Receita Federal, site STJ.

 
   
   
   
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